W sprawie rozpoznanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 22 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1269/15 podatnicy złożyli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. Chcieli wiedzieć , czy są podatnikami VAT z tytułu odpłatnego przeniesienia (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów deweloperskich na rzecz podmiotów trzecich.

Sześć cesji w trzy lata

Podatnicy, jako małżonkowie w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej wspólnie zawierali w latach 2011-2014 przedwstępne umowy deweloperskie (przedwstępne umowy nabycia lokalu mieszkalnego). Celem umów był docelowo zakup nieruchomości, jako forma lokaty kapitału na przyszłość, dająca lepsze efekty ekonomiczne niż lokaty bankowe, a przez to lepsze zabezpieczenie majątkowe siebie i rodziny. Docelowo zaś - zakup lokalu mieszkalnego dla każdego ze swoich trzech małoletnich dzieci, aby ułatwić im rozpoczęcie dorosłego życia. Wszystkie umowy przedwstępne były zawierane na początkowym etapie inwestycji deweloperskiej, potocznie na etapie „dziury w ziemi" lub też na etapie budowy pierwszych kondygnacji. Zależało im na zakupie lokali na poddaszu i takich też nieruchomości poszukiwali. W związku jednak z momentem, w którym podpisywane były umowy przedwstępne, wybór konkretnego mieszkania opierał się w istocie na wizualizacjach. Najczęściej, gdy inwestycja była już na etapie końcowym, okazywało się, że wizualizacje niezbyt wiernie odzwierciedlały wygląd, układ lokali, kąt, pod jakim przebiegają skosy, co miało znaczący wpływ na obniżenie walorów użytkowych lokalu. Dlatego też podejmowali decyzje o cesji przysługujących im praw i obowiązków z umów przedwstępnych na rzecz innych osób zainteresowanych kupnem konkretnego lokalu. Chętnych poszukiwali samodzielnie. W jednym zaś przypadku deweloper, wiedząc, że są zainteresowani cesją, poinformował o tym chętnego. W efekcie, w formie aktu notarialnego dochodziło do podpisania stosownych umów odpłatnego przeniesienia praw i obowiązków w zakresie przedwstępnej umowy deweloperskiej. Łącznie na przestrzeni trzech lat cesje dokonywane były sześciokrotnie.

Podatnicy podkreślili, że starali się dokonać właściwego wyboru wymarzonych lokali na poddaszu dla synów, niestety w większości przypadków na końcowym etapie budowy rzeczywistość rozmijała się z ich oczekiwaniami. Podatnicy zawodowo nie są związani z obrotem nieruchomościami. Nigdy też nie zakładali, nie prowadzili działalności gospodarczej w jakiejkolwiek formie, ani też nie są i nie byli nigdy zarejestrowani jako podatnicy VAT. Wszelkie czynności związane z zawieraniem przedwstępnych umów deweloperskich oraz cesji tych umów podejmowali samodzielnie nie angażując jakichkolwiek szczególnych sił, środków, zwłaszcza zaś nie zlecali wykonywania czynności pośrednikom. Nie były również podejmowane jakiekolwiek czynności mające uatrakcyjnić dokonanie cesji dla nabywcy, czy też zwiększyć wartość przenoszonych praw z umowy przedwstępnej. Czynności były z zakresu zarządzania wspólnym małżeńskim majątkiem prywatnym, z myślą o dzieciach, a nie o jakimkolwiek zarobku.

Dodatkowo podatnicy wskazali na wysokie ceny za m2 nieruchomości w Krakowie (w nowym budownictwie od około 6 tys. zł za m2 w górę), zatem aby kupić atrakcyjne mieszkanie w możliwie najniższej cenie konieczny jest w praktyce wczesny zakup - już na etapie tzw. dziury w ziemi.

W związku z powyższym podatnicy chcieli wiedzieć czy dokonując przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich opisanych w stanie faktycznym występowali wnioskujący w charakterze podatnika VAT.

Zdaniem podatników, nie występowali oni w charakterze podatnika VAT, co wynika głównie z takich okoliczności, jak nie podejmowanie transakcji w ramach działalności gospodarczej (brak cech ciągłości, zarobkowego charakteru i odpowiedniego zorganizowania), lecz okazjonalnie w celu incydentalnym i poza sferą działalności gospodarczej, lecz z myślą o rodzinie i dzieciach.

Prywatnie czy komercyjnie?

Dyrektor izby skarbowej, wydający interpretację podatkową w imieniu ministra finansów uznał, że działania podejmowane przez podatników wskazują, że zawierali przedwstępne umowy nabycia lokali mieszkalnych w celu ich wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci wynajmu tych lokali przed uzyskaniem przez dzieci pełnoletniości. Bez znaczenia pozostaje fakt, że podatnicy nie wykluczali umożliwienia zamieszkania dziecka w zakupionym mieszkaniu przed osiągnięciem pełnoletniości. Zatem, z uwagi na wiek dzieci, przez wiele lat lokale te miały być wynajmowane przez podatników, co niewątpliwie wskazuje na zamiar wykorzystania ich do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto dokonując w latach 2011 - 2014 sześciokrotnie odpłatnego przeniesienia (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów deweloperskich na rzecz podmiotów trzecich, działali w charakterze handlowca, który dokonał odsprzedaży praw do mieszkań, które to umowy stanowiły dla podatników majątek związany z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a nie majątek osobisty. Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z potocznym znaczeniem pojęcia handlowca, jest nim osoba, która trudni się handlem, tj. nabywa towary w celu ich odprzedaży. Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność handlowców. Podatnicy zamierzali wykorzystywać lokale do celów prywatnych dopiero po wieloletnim ich wynajmowaniu. Do tego czasu miały one być związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w zakresie najmu. Ponadto łącznie na przestrzeni trzech lat podatnicy dokonali sześciu cesji praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów deweloperskich na rzecz podmiotów trzecich, w tym pięć z nich została dokonana odpłatnie. Organ podatkowy wskazał też, że najem jest odpłatny, a zatem służy dla celów zarobkowych, w związku z czym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 w/w. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W efekcie przedwstępne umowy nabycia lokali mieszkalnych zawierane były w celu wieloletniego wynajmu tych lokali osobom trzecim, a więc z zamiarem wykorzystania ich do prowadzenia działalności gospodarczej, albo w celu ich odsprzedaży (cesji), a nie z zamiarem wykorzystania ich w celach prywatnych. Wszystko to, zdajniem organu podatkowego, świadczy o tym, że podatnicy działali w charakterze handlowca jako podmiot zajmujący się profesjonalnie obrotem cesjami praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów deweloperskich na rzecz podmiotów trzecich.

Sąd uchylił interpretację

Sprawa na skutek skargi podatników trafiła do rozpoznania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Sąd ten uchylił interpretację podatkową.

W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że kluczowy dla oceny handlowego charakteru działalności jest zamiar ujawniany w trakcie sprzedaży owych praw i obowiązków, tj. ich cesji, a nie w momencie ich nabycia. W wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 237/12 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży podatnik podjął aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, które to okoliczności nie miały miejsca w omawianej sprawie. Podatnicy nie dokonywali  i nie zamierzali dokonywać żadnych nakładów w celu przygotowania do sprzedaży, zwłaszcza przy użyciu kwalifikowanych środków, w trzech wypadkach w ogóle nie wystawiali nawet ogłoszeń w internecie. Zatem nawet w sytuacji, gdy pierwotnie podatnik zakupiłby nieruchomość z myślą o wykorzystywaniu jej do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, ale później poniechał tego zamiaru i dokonując sprzedaży tej nieruchomości nie zachowywał się jak handlowiec, ale osoba wykonująca swoje prawo własności, to nie można uznać go w takiej sytuacji za podatnika VAT.

W orzecznictwie akcentuje się, że nie może być mowy o działaniu w charakterze podatnika podatku VAT w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego, czyli takiego, który nie jest przez nią wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i nie jest przedmiotem tej działalności (tak orzekł np. NSA w wyroku z 9 grudnia 2008 r. i NSA w wyroku z 18 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1556/07). W tym kontekście dla uznania, że dany majątek wykorzystywany jest dla potrzeb osobistych podatnika nie jest konieczne dokonywanie w stosunku do niego aktywnych działań służących zaspokojeniu prywatnych jego potrzeb. Wystarczy samo jego posiadanie; na gruncie omawianej sprawy zakup dokonany był zresztą w celach inwestycyjnych, dla ulokowania wolnych środków pochodzących z majątku osobistego podatników, a nie w celu dalszej odsprzedaży, czy wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Z kolei przyczyną cesji była nieadekwatność lokali w relacji do oczekiwań, przyjąć zatem należy, że wnioskodawcy zamierzali dokonać sprzedaży majątku prywatnego.

Działalność podatników nie była więc działalnością zorganizowaną, tym bardziej, że podatnicy nie znają się na specyfice związanej z obrotem nieruchomościami, nigdy też nie zakładali i nie prowadzili działalności gospodarczej w jakiejkolwiek formie, ani też nie są i nie byli nigdy zarejestrowani jako podatnicy VAT. Wszelkie czynności związane z zawieraniem przedwstępnych umów deweloperskich oraz cesji tych umów podejmowali samodzielnie nie angażując jakichkolwiek szczególnych sił, środków, zwłaszcza zaś nie zlecali wykonywania czynności pośrednikom. Nie były również podejmowane jakiekolwiek czynności mające uatrakcyjnić dokonanie cesji dla nabywcy, czy też zwiększyć wartość przenoszonych praw z umowy przedwstępnej.

autor: Aneta Mościcka

powrót